Le règlement comptable 99-01 de l’ancien Comité de la Réglementation Comptable (devenu Autorité des Normes Comptables), a indiqué les modalités de traitement de traitement de plusieurs cas particuliers propres aux associations. Certains d’entre eux peuvent nécessiter l’apport d’un professionnel. Notamment, le commissaire aux comptes doit veiller au respect de ces prescriptions comptables lorsqu’elles sont applicables.
Ce règlement stipule notamment :
- Résultat comptable
Le résultat comptable comprend :
- le résultat définitivement acquis,
- et, pour certaines associations et fondations, des résultats pouvant être repris par un tiers financeur (compte 115 « résultats sous contrôle de tiers financeurs », quelquefois nommés « résultats en instance »), par exemple chez les organismes qui gèrent des établissements sanitaires et sociaux.
Le résultat comptable ne pouvant être attribué aux adhérents, qui n’ont aucun droit individuel sur celui-ci, le résultat positif est appelé « excédent » et le résultat négatif « déficit ».
L’instance statutairement compétente se prononce sur l’affectation de l’excédent ou du déficit.
- Subventions de fonctionnement et conventions de financement
Les conventions d’attribution de subventions aux associations et fondations contiennent généralement des conditions suspensives ou résolutoires.
Une condition suspensive non levée ne permet pas d’enregistrer la subvention en produits. Par contre, la présence d’une condition résolutoire permet de constater la subvention en produits, mais doit conduire l’association ou fondation à constater une provision pour reversement de subvention dès qu’il apparaît probable qu’un ou plusieurs objectifs fixés dans la condition résolutoire ne pourront être atteints. Lorsque l’association ou la fondation constate de manière définitive que ces objectifs ne pourront être atteints, une dette envers le tiers financeur est constatée dans un poste « subventions à reverser ».
Les dépenses engagées avant que l’association ou la fondation ait obtenu la notification d’attribution de la subvention sont inscrites en charges sans que la subvention attendue puisse être inscrite en produits.
Une subvention de fonctionnement accordée pour plusieurs exercices est répartie en fonction des périodes ou étapes d’attribution définies dans la convention, ou à défaut prorata temporis. La partie rattachée à des exercices futurs est inscrite en « produits constatés d’avance ».
Lorsqu’une subvention de fonctionnement inscrite, au cours de l’exercice, au compte de résultat dans les produits, n’a pu être utilisée en totalité au cours de cet exercice, l’engagement d’emploi pris par l’organisme envers le tiers financeur est inscrit en charges sous la rubrique « engagements à réaliser sur ressources affectées » (sous-compte « engagements à réaliser sur subventions attribuées ») et au passif du bilan sous le compte « fonds dédiés ».
Les sommes inscrites sous la rubrique « fonds dédiés » sont reprises en produits au compte de résultat au cours des exercices suivants, au rythme de réalisation des engagements, par le crédit du compte « report des ressources non utilisées des exercices antérieurs ».
Une information est, dans ce dernier cas, donnée dans l’annexe, précisant :
- les sommes inscrites à l’ouverture et à la clôture de l’exercice en « fonds dédiés »,
- les fonds dédiés inscrits au bilan à la clôture de l’exercice précédent, provenant de subventions, et utilisés au cours de l’exercice,
- les dépenses restant à engager financées par des subventions et inscrites au cours de l’exercice en « engagements à réaliser sur subventions attribuées ».
- les « fonds dédiés » correspondant à des projets pour lesquels aucune dépense significative n’a été enregistrée au cours des deux derniers exercices.
- Ressources affectées provenant de la générosité du public
Dans le cadre de leurs appels à la générosité du public, les dirigeants des associations ou fondations sollicitent dans certaines circonstances leurs donateurs, pour la réalisation de projets définis préalablement à l’appel par les instances statutairement compétentes. Les sommes ainsi reçues sont considérées comme des produits perçus et affectées aux projets définis préalablement.
Pour ces projets définis, la partie des ressources non utilisée en fin d’exercice est inscrite en charges sous la rubrique « engagements à réaliser sur ressources affectées », afin de constater l’engagement pris par l’organisme de poursuivre la réalisation desdits projets, avec comme contrepartie au passif du bilan la rubrique « fonds dédiés ».
Une information est donnée dans l’annexe par projet ou catégorie de projet, en fonction de son caractère significatif, précisant :
- les sommes inscrites à l’ouverture et à la clôture de l’exercice en « fonds dédiés »,
- les fonds dédiés inscrits au bilan à la clôture de l’exercice précédent, provenant de la générosité du public, et utilisés au cours de l’exercice,
- les dépenses restant à engager financées par des dons reçus au titre de projets particuliers et inscrites au cours de l’exercice en « engagements à réaliser sur dons manuels affectés ».
- les « fonds dédiés » correspondant à des projets pour lesquels aucune dépense significative n’a été enregistrée au cours des deux derniers exercices.
- Ressources en nature
Les ressources reçues en nature peuvent être soit utilisées par l’organisme pour les besoins de son activité, soit stockées, soit vendues.
Les dons en nature consommés ou redistribués en l’état par l’organisme pour les besoins de son activité sont traités en comptabilité conformément aux principes retenus pour les contributions volontaires en nature (voir ci-après).
Les ressources stockées qui représentent une valeur significative, et qu’il est possible d’inventorier et de valoriser sans entraîner des coûts de gestion trop importants, font l’objet d’une information hors bilan en « engagements reçus ».
Les ventes des dons en nature sont inscrites en produits au compte de résultat sous une rubrique spécifique.
- Legs et donations
Pour les biens meubles ou immeubles provenant d’une succession, legs ou donation et destinés à être cédés par l’association ou la fondation, les mouvements suivants sont comptabilisés :
- dès la date de l’autorisation administrative, ces biens sont enregistrés en hors bilan en engagements reçus, pour leur valeur estimée, nette des charges d’acquisition pouvant grever ces biens ;
- au fur et à mesure des encaissements et décaissements liés à la cession de ces biens, le compte 475 « legs et donations en cours de réalisation » est crédité ou débité des montants encaissés ou décaissés, et le montant de l’engagement hors bilan correspondant est modifié sur la base des versements constatés ; toutefois, en cas de gestion temporaire d’un bien légué ou donné, les produits d’exploitation perçus sont inscrits en résultat ainsi que les charges de fonctionnement correspondantes ;
- lors de la réalisation effective et définitive d’un bien, le compte correspondant de produits (courants ou exceptionnels) est crédité du montant exact et définitif de la vente, net des charges d’acquisition ayant grevé le bien pendant sa transmission, par le débit du compte 475 « legs et donations en cours de réalisation », qui est ainsi soldé pour le bien concerné.
Par ailleurs, les charges exposées au-delà de la valeur de la succession ou de la donation sont inscrites en résultat.
Pour les legs et donations enregistrés en produits et qui avaient été affectés par l’auteur de la libéralité à un projet particulier et défini, la partie non employée en fin d’exercice est inscrite dans le compte de tiers au passif du bilan appelé « fonds dédiés », en contrepartie d’un compte de charges « engagements à réaliser sur legs et donations affectés » ; elle fait l’objet d’une information dans l’annexe comme il est indiqué au paragraphe 3 pour les ressources affectées provenant de la générosité du public.
Les legs et donations qui correspondent à des biens durables mis à disposition de l’association ou de la fondation pour la réalisation de son objet social sont considérés comme des apports au fonds associatif (compte 1025 « legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés » ou 1035 « legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés assortis d’une obligation ou d’une condition »). Le compte 475 « legs et donations en cours de réalisation » est débité pour solde lors de la constatation de ces apports.
Les engagements reçus sont présentés hors bilan en distinguant les legs acceptés par les instances statutairement compétentes avant autorisation de l’organisme de tutelle, de ceux qui ont été autorisés par cet organisme.
- Subventions d’investissement
Les associations et fondations peuvent recevoir des subventions d’investissement destinées au financement d’un ou plusieurs biens dont le renouvellement incombe ou non à l’organisme.
Cette distinction s’opère en analysant la convention de financement, ou à défaut en prenant en considération les contraintes de fonctionnement de l’organisme.
Les subventions d’investissement affectées à un bien renouvelable par l’association ou la fondation sont maintenues au passif dans les fonds associatifs avec ou sans droit de reprise.
Les subventions d’investissement affectées à un bien non renouvelable par l’association ou la fondation sont inscrites au compte 13 « subventions d’investissement affectées à des biens non renouvelables » et sont reprises au compte de résultat au rythme de l’amortissement de ce bien.
- Apports avec ou sans droit de reprise
L’apport à une association ou fondation est un acte à titre onéreux qui a pour l’apporteur une contrepartie morale.
L’apport sans droit de reprise implique la mise à disposition définitive d’un bien au profit de l’organisme. Pour être inscrit en fonds associatifs, cet apport doit correspondre à un bien durable utilisé pour les besoins propres de l’organisme. Dans le cas contraire, il est inscrit au compte de résultat.
L’apport avec droit de reprise implique la mise à disposition provisoire d’un bien au profit de l’organisme. La convention fixe les conditions et modalités de reprise du bien (bien repris en l’état, bien repris en valeur à neuf,...). Cet apport est enregistré en fonds associatifs. En fonction des modalités de reprise, l’organisme doit enregistrer les charges et provisions lui permettant de remplir ses obligations par rapport à l’apporteur.
- Amortissement des biens apportés avec droit de reprise
Les biens apportés, devenant la propriété de l’association ou fondation, sont enregistrés à l’actif du bilan ; la contrepartie est comptabilisée dans des subdivisions du compte « fonds associatifs avec droit de reprise ». Les amortissements sont comptabilisés conformément au plan comptable général. Si le bien ne doit pas être renouvelé par l’organisme, la contrepartie de la valeur d’apport inscrite aux «fonds associatifs avec droit de reprise » doit être diminuée pour un montant égal à celui des amortissements, par le crédit du compte 75 « autres produits de gestion courante ».
- Commodat
Certaines associations ou fondations bénéficient d’une mise à disposition gratuite de biens immobiliers, à charge pour elles d’utiliser ces biens conformément aux conventions et d’en assurer l’entretien pendant la durée du prêt à usage ou commodat.
Afin d’informer les tiers sur leur origine, ces biens sont inscrits au compte d’actif 228 « immobilisations grevées de droit » en contrepartie du compte 229 « droits des propriétaires » qui figure dans la rubrique autres fonds associatifs.
L’amortissement de ces biens est constaté en débitant le compte 229 par le crédit du compte 228.
- Evaluation des biens
À leur date d’entrée dans le patrimoine de l’association ou fondation, les biens reçus à titre gratuit sont enregistrés à leur valeur vénale sous réserve des dispositions du paragraphe III ci-après.
La valeur vénale d’un bien reçu à titre gratuit correspond au prix qui aurait été acquitté dans des conditions normales de marché.
La valeur d’inventaire est égale à la valeur actuelle ; toutefois, lorsque la valeur d’inventaire d’une immobilisation non financière n’est pas jugée inférieure à sa valeur comptable nette, celle-ci est retenue comme valeur d’inventaire.
La valeur actuelle est une valeur d’estimation qui s’apprécie en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’organisme.
La valeur d’inventaire est égale à la valeur actuelle ; toutefois, lorsque la valeur d’inventaire d’une immobilisation non financière n’est pas jugée inférieure à sa valeur comptable nette, celle-ci est retenue comme valeur d’inventaire.
La valeur actuelle est une valeur d’estimation qui s’apprécie en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’organisme.
- Réévaluation des biens
Les associations ou fondations peuvent procéder à une réévaluation de l’ensemble des immobilisations corporelles et financières. L’écart de réévaluation entre la valeur actuelle et la valeur nette comptable ne peut être utilisé à compenser les déficits ; les modes de réévaluation utilisés étant ceux de droit commun, l’écart de réévaluation doit figurer distinctement au passif du bilan.
La valeur d’entrée de l’immobilisation réévaluée doit être indiquée dans l’annexe.
Le compte 105 « écarts de réévaluation » enregistre les écarts constatés à l’occasion d’opérations de réévaluation. Les écarts peuvent être incorporés en tout ou partie dans le fonds associatif par décision de l’organe délibérant. Le compte 105 devra être subdivisé en fonds propres sans droit de reprise et autres fonds avec droit de reprise.
- Traitement des contributions volontaires en nature
Les contributions volontaires sont, par nature, effectuées à titre gratuit. Elles correspondent au
bénévolat, aux mises à disposition de personnes par des entités tierces ainsi que de biens meubles ou immeubles, auxquels il convient d’assimiler les dons en nature redistribués ou consommés en l’état par l’association ou la fondation.
Dès lors que ces contributions présentent un caractère significatif, elles font l’objet d’une information appropriée dans l’annexe portant sur leur nature et leur importance. À défaut de renseignements quantitatifs suffisamment fiables, des informations qualitatives sont apportées, notamment sur les difficultés rencontrées pour évaluer les contributions concernées.
Si l’association ou fondation dispose d’une information quantifiable et valorisable sur les contributions volontaires significatives obtenues, ainsi que de méthodes d’enregistrement fiables, elle peut opter pour leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire à la fois :
- en comptes de classe 8 qui enregistrent :
Au crédit des comptes 87.., les contributions volontaires par catégorie (bénévolat, prestations en nature, dons en nature consommés en l’état) ; celles-ci n’entraînent pas de flux financiers puisqu’elles sont gratuites et ne peuvent être qu’évaluées approximativement, au débit des comptes 86.., en contrepartie, leurs emplois selon leur nature (secours en nature, mises à disposition gratuite de locaux, personnel bénévole...).
- et au pied du compte de résultat sous la rubrique « évaluation des contributions volontaires en nature », en deux colonnes de totaux égaux.
